Corte di Giustizia delle Comunità europee (Prima
Sezione), 7 giugno 2007
C-335/05, Řízení Letového Provozu ČR, s. p. – Bundesamt für Finanzen
Nel procedimento C‑335/05,
avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai
sensi dell’art. 234 CE, dal Finanzgericht Köln (Germania), con decisione 24 agosto 2005, pervenuta in
cancelleria il 15 settembre 2005, nella causa tra
Řízení Letového
Provozu ČR, s. p.
e
Bundesamt für
Finanzen,
composta dal sig. P. Jann, presidente di sezione, dai
sigg. R. Schintgen (relatore), A. Tizzano,
M. Ilešič ed E. Levits,
giudici,
avvocato generale: sig. P. Mengozzi
cancelliere: sig. R. Grass
vista
la fase scritta del procedimento,
considerate le osservazioni presentate:
– per
il governo cipriota, dalla sig.ra E. Simeonidou, in
qualità di agente;
– per
il governo polacco, dal sig. J. Pietras, in qualità
di agente;
– per
sentite le conclusioni dell’avvocato generale, presentate all’udienza del 15
febbraio 2007,
ha
pronunciato la seguente
Sentenza
1 La
domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’art. 2,
n. 2, della tredicesima direttiva del Consiglio 17 novembre 1986,
86/560/CEE, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri
relative alle imposte sulla cifra di affari – Modalità di rimborso dell’imposta
sul valore aggiunto ai soggetti passivi non residenti nel territorio della
Comunità (GU L 326, pag. 40; in prosieguo: la «tredicesima
direttiva»).
2 Tale
domanda è stata presentata
nell’ambito di una controversia pendente tra la società di diritto ceco Řízení Letového Provozu ČR, s. p. (in prosieguo: la «ŘLP») e il Bundesamt für Finanzen
(Ufficio federale delle Finanze), competente in Germania in materia di
riscossione dell’imposta sul valore aggiunto (in prosieguo: l’«IVA»), in merito
al rimborso dell’IVA versata in Germania dalla ŘLP.
Contesto normativo
Gli accordi internazionali
3 Con
la sua decisione 22 dicembre 1994, 94/800/CE, relativa alla conclusione a nome
della Comunità europea, per le materie di sua competenza, degli accordi dei
negoziati multilaterali dell’Uruguay Round (1986-1994) (GU L 336,
pag. 1), il Consiglio dell’Unione europea ha approvato l’accordo che
istituisce l’Organizzazione mondiale del commercio, nonché gli accordi
riportati agli allegati 1, 2 e 3 di tale accordo, tra i quali figura l’accordo
generale sugli scambi di servizi (in prosieguo: il «GATS»).
4 L’art. II,
n. 1, del GATS dispone quanto segue:
«Per quanto concerne le misure contemplate dal
presente accordo, ciascun membro è tenuto ad accordare ai servizi e ai
prestatori di servizi di un qualsiasi altro membro, in via immediata e
incondizionata, un trattamento non meno favorevole di quello accordato ad
analoghi servizi e prestatori di servizi di qualsiasi altro paese».
La normativa comunitaria
5 Il
secondo ‘considerando’ della tredicesima direttiva recita:
«considerando che occorre assicurare uno sviluppo
armonioso delle relazioni commerciali della Comunità con i paesi terzi
ispirandosi alle disposizioni della direttiva 79/1072/CEE, pur tenendo conto
delle diverse situazioni riscontrate nei paesi terzi».
6 L’art. 2
della tredicesima direttiva così dispone:
«1. Fatti
salvi gli articoli 3 e 4, ciascuno Stato membro rimborsa ad ogni soggetto
passivo non residente nel territorio della Comunità, alle condizioni stabilite
in appresso, l’[IVA] applicata a servizi che gli sono resi o beni mobili che
gli sono ceduti all’interno del paese da altri soggetti passivi, o applicata
all’importazione di beni nel paese, nella misura in cui questi beni e servizi
sono impiegati ai fini delle operazioni di cui all’articolo 17, paragrafo 3,
lettere a) e b), della direttiva 77/388/CEE o delle prestazioni di servizi di
cui all’articolo 1, punto 1, lettera b), della presente direttiva.
2. Gli
Stati membri possono subordinare il rimborso di cui al paragrafo 1 alla
concessione da parte degli Stati terzi di vantaggi analoghi nel settore delle
imposte sulla cifra d’affari.
3. Gli
Stati membri possono esigere la designazione di un rappresentante fiscale».
La normativa nazionale
7 L’art. 18,
n. 9, sesta frase, della legge del 1999, relativa all’imposta sulla cifra
d’affari (Umsatzsteuergesetz 1999, BGBl. 1999 I, pag. 1270; in prosieguo: l’«UStG»), prevede quanto segue:
«All’imprenditore la cui sede non si trova nel
territorio comunitario viene rimborsata l’imposta pagata a monte solo se nel
paese in cui l’imprenditore ha la sede non venga prelevata l’imposta sulla
cifra d’affari o un’imposta analoga oppure se tale imposta viene rimborsata
all’imprenditore che ha sede nel territorio [tedesco]».
Controversia principale e questione pregiudiziale
8 La
ŘLP, con sede nella Repubblica ceca, è un’impresa di prestazione di
servizi attiva nel settore della sicurezza aerea. Sebbene le sue attività si
limitino al territorio della Repubblica ceca, tra i suoi beneficiari non vi
sono solo cittadini cechi, ma anche tedeschi. Inoltre, essa propone tirocini di
pilotaggio che si svolgono nella Repubblica ceca. Nell’ambito di tali corsi,
tuttavia, essa ha fatto ricorso a tirocini su simulatori di volo e ad altre
formazioni impartite in Germania. Poiché tali prestazioni sono state
assoggettate all’IVA in quest’ultimo Stato membro, la ŘLP ha chiesto il
rimborso della detta imposta per il 2002.
9 Il
Bundesamt für Finanzen ha respinto tale domanda, in quanto le condizioni
di applicazione dell’art. 18, n. 9, sesta frase, dell’UStG − più in particolare il requisito della
reciprocità − non erano soddisfatte nel caso di specie.
10 Poiché
anche l’opposizione presentata contro tale decisione è stata respinta, la
ŘLP ha proposto ricorso dinanzi al Finanzgericht
Köln.
11 Il
giudice del rinvio rileva che, durante il periodo di riferimento,
12 Tuttavia,
conformemente all’art. 300, n. 7, CE, un accordo come il GATS vincolerebbe
le istituzioni della Comunità, nonché gli Stati membri, e formerebbe parte
integrante dell’ordinamento giuridico comunitario. Occorrerebbe quindi
interpretare il diritto comunitario derivato alla luce di tale accordo e, in
particolare, della clausola della nazione più favorita contenuta al suo
art. II, n. 1.
13 Considerando
che la soluzione della controversia nella causa principale dipendesse dalla
compatibilità dell’UStG con l’art. 2, n. 2,
della tredicesima direttiva e nutrendo dubbi circa l’esatta interpretazione di
tale disposizione alla luce del GATS, il Finanzgericht
Köln ha deciso di sospendere il procedimento e di
sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:
«Se l’art. 2, n. 2, della tredicesima
direttiva (…) debba essere interpretato, restrittivamente, nel senso che la
facoltà ivi accordata agli Stati membri di subordinare il rimborso dell’IVA
alla concessione da parte degli Stati terzi di vantaggi analoghi nel settore
delle imposte sulla cifra d’affari non si riferisce a quegli Stati che, in
quanto parti contraenti del [GATS] (BGBl.1994 II,
pag. 1473), possono avvalersi della clausola della nazione più favorita
prevista in tale accordo (art. II, n. 1, del GATS)».
Sulla questione pregiudiziale
14 Con
la sua questione il giudice del rinvio chiede sostanzialmente se l’art. 2,
n. 2, della tredicesima direttiva debba essere interpretato nel senso che
l’espressione «Stati terzi» ivi menzionata comprenda gli Stati terzi che
possono avvalersi della clausola della nazione più favorita prevista
all’art. II, n. 1, del GATS.
15 Al
riguardo, è giocoforza constatare che l’art. 2, n. 2, della
tredicesima direttiva, come ha rilevato l’avvocato generale al paragrafo 59
delle sue conclusioni, si riferisce chiaramente, come tutte le altre
disposizioni della stessa direttiva, a tutti gli Stati terzi, senza distinzione
alcuna.
16 Quanto
all’incidenza che un accordo internazionale di cui
17 Tuttavia,
nel caso in esame, è sufficiente constatare che l’art. 2, n. 2, della
tredicesima direttiva, nella parte in cui dispone che gli Stati membri possono
subordinare il rimborso previsto al n. 1 dello stesso articolo alla
concessione, da parte degli Stati terzi, di vantaggi analoghi, non impone agli
Stati membri alcun obbligo, ma si limita a riconoscere loro una mera facoltà e
non impedisce loro affatto di rispettare gli obblighi che hanno potuto assumere
in forza di un accordo internazionale come il GATS.
18 Infatti,
poiché lascia ciascuno Stato membro libero di valutare, rispetto a ciascuno
Stato terzo, se convenga o meno imporre una condizione di reciprocità,
l’art. 2, n. 2, della tredicesima direttiva consente agli Stati
membri di adeguare la loro normativa ad accordi conclusi con taluni Stati
terzi, a mano a mano che detti accordi limitano tale margine di valutazione.
19 Di
conseguenza, l’esigenza di interpretare il diritto comunitario derivato, per
quanto possibile, conformemente agli accordi internazionali stipulati dalla
Comunità non richiede che l’espressione «Stati terzi» menzionata all’art. 2,
n. 2, della tredicesima direttiva sia interpretata come limitata agli
Stati terzi che non possono avvalersi della clausola della nazione più favorita
prevista dall’art. II, n. 1, del GATS.
20 Tuttavia,
l’art. 2, n. 2, della tredicesima direttiva non pregiudica neanche il
potere e la responsabilità degli Stati membri di rispettare i loro obblighi
derivanti da accordi internazionali come il GATS.
21 Alla
luce delle considerazioni che precedono, occorre risolvere la questione
proposta dichiarando che l’art. 2, n. 2, della tredicesima direttiva dev’essere interpretato nel senso che l’espressione «Stati
terzi» ivi menzionata comprende l’insieme degli Stati terzi e che tale
disposizione non pregiudica il potere e la responsabilità degli Stati membri di
rispettare i loro obblighi derivanti da accordi internazionali come il GATS.
Sulle spese
22 Nei
confronti delle parti nella causa principale il presente procedimento
costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi
statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare
osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.
Per questi motivi,
L’art. 2, n. 2,
della tredicesima direttiva del Consiglio 17 novembre 1986, 86/560/CEE, in
materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle
imposte sulla cifra di affari – Modalità di rimborso dell’imposta sul valore
aggiunto ai soggetti passivi non residenti nel territorio della Comunità, dev’essere interpretato nel senso che l’espressione «Stati
terzi» ivi menzionata comprende l’insieme degli Stati terzi e che tale
disposizione non pregiudica il potere e la responsabilità degli Stati membri di
rispettare i loro obblighi derivanti da accordi internazionali come l’Accordo
generale sugli scambi di servizi.
(Seguono
le firme)